ΒΕΒΑΙΩΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΚΑΙ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΗΣ ΕΚΤΕΛΕΣΗΣ

Μετά τους Ν 5104/2024 (ΚΦΔ) και Ν 4978/2022 (ΚΕΔΕ)
Κυκλοφορεί σύντομα

Συνδυάστε Βιβλίο (έντυπο) + e-book και κερδίστε 18.05€
Δωρεάν μεταφορικά σε όλη την Ελλάδα για αγορές άνω των 30€
credit-card

Πληρώστε σε έως άτοκες δόσεις των /μήνα με πιστωτική κάρτα.

Σε απόθεμα

Τιμή: 45,05 €

* Απαιτούμενα πεδία

Κωδικός Προϊόντος: 21014
Μπουκουβάλα Β.
Ψυχογυιός Γ.-Θ.
  • Έκδοση: 2024
  • Σχήμα: 17x24
  • Βιβλιοδεσία: Εύκαμπτη
  • Σελίδες: 400
  • ISBN: 978-618-08-0360-0

Το βιβλίο «Βεβαίωση Φορολογικών Εσόδων και Διαδικασία Διοικητικής Εκτέλεσης» της ιδιαιτέρως έμπειρης και διακεκριμένης δικαστή, κυρίας Βαρβάρας Μπουκουβάλα, διακρίνεται σε δύο διαφορετικά αλλά απολύτως συναφή μέρη.  

Στο πρώτο μέρος του βιβλίου αναλύονται όλα τα στάδια της φορολογικής διαδικασίας έως την είσπραξη της οφειλής, σύμφωνα με τον νέο Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (Ν 5104/2024).

Από το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης του φορολογουμένου, που συντελείται μέσω της κοινοποίησης της πράξης προσωρινού προσδιορισμού του φόρου και του σημειώματος ελέγχου, και την πρόσβαση του φορολογούμενου στα στοιχεία του φορολογικού φακέλου, στους εκτελεστούς τίτλους που εκδίδει η φορολογική διοίκηση, δηλαδή τις πράξεις άμεσου, διοικητικού, ενδιάμεσου, προληπτικού, εκτιμώμενου και οίκοθεν προσδιορισμού του φόρου, την πράξη ακύρωσης ή τροποποίησης της φορολογικής εγγραφής έως την πράξη αμοιβαίου διακανονισμού.

Εν συνεχεία, αναλύονται τα ζητήματα της κοινοποίησης των πράξεων της φορολογικής διοίκησης, η ενδικοφανής προσφυγή που ασκείται ενώπιον της ΔΕΔ και τα διασφαλιστικά μέτρα που λαμβάνει η φορολογική διοίκηση για τη διασφάλιση της είσπραξης του φόρου.

Στο δεύτερο μέρος αναλύεται με επάρκεια και πληρότητα η διαδικασία είσπραξης των δημοσίων εσόδων σύμφωνα με τον νέο ΚΕΔΕ (Ν 4987/2022). Από την έκδοση του νόμιμου τίτλου, τις ατομικές ειδοποιήσεις, τα κατ’ ιδίαν μέτρα εκτέλεσης, την κατάσχεση κινητών και ακινήτων και εις χείρας τρίτου έως και τον ηλεκτρονικό πλειστηριασμό. Και όλα αυτά, δεμένα στον ασφαλή κάβο της δικονομικής θεωρίας του ένδικου βοηθήματος της ανακοπής.

Το βιβλίο αυτό απευθύνεται σε φοιτητές, υποψηφίους στην Εθνική Σχολή Δικαστικών Λειτουργών και στο Νομικό Συμβούλιο του Κράτους, εν ενεργεία  Δικαστές και μέλη του ΝΣΚ, Δικηγόρους, φοροτεχνικούς και στελέχη της Φορολογικής Διοίκησης, του e- ΕΦΚΑ, των ΟΤΑ και των λοιπών ΝΠΔΔ.

ΠΡΟΛΟΓΟΣ IX

ΕΙΣΑΓΩΓΙΚΑ ΠΡΟΛΕΓΟΜΕΝΑ XIII

ΣΥΝΤΟΜΟΓΡΑΦΙΕΣ ΛΕΞΕΩΝ XXIII

Α΄ ΜΕΡΟΣ

Ι. Το άρθρο 28 και ήδη 33 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας: H
σύνταξη και κοινοποίηση της προσωρινής πράξης προσδιορισμού
του φόρου και του σημειώματος διαπιστώσεων ελέγχου ως ουσιώδεις
τύποι της φορολογικής διαδικασίας και ως μορφές πραγμάτωσης
του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης 3

Α. Το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης στη διοικητική διαδικασία εν γένει 3

Β. Το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης στη φορολογική διαδικασία και το
άρθρο 28 και ήδη 33 του ΚΦΔ 7

i. Η προηγούμενη ακρόαση στις φορολογικές διαφορές 7

ii. Το περιεχόμενο και η έννομη σημασία της πράξης προσωρινού προσδιορισμού
του φόρου και του σημειώματος διαπιστώσεων 8

iii. Ο χρόνος έκδοσης της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου 13

Γ. Η εφαρμογή του άρθρου 28 και ήδη 33 ΚΦΔ κατά την έκδοση πράξεων επιβολής προστίμου 15

Δ. Η διακριτή διαδικασία του άρθρου 28Α και ήδη 34 ΚΦΔ 18

ΙΙ. Το δικαίωμα πρόσβασης στα φορολογικά έγγραφα και το φορολογικό απόρρητο 21

ΙΙΙ. Η έκθεση ελέγχου της φορολογικής διοίκησης 32

IV. Η πράξη προσδιορισμού του φόρου 43

Α. Η έννοια του φόρου 43

Β. Η έννοια της πράξεως προσδιορισμού του φόρου 44

i. Αρμοδιότητα προς έκδοση της πράξης προσδιορισμού του φόρου 46

ii. Τα ουσιώδη στοιχεία της πράξης προσδιορισμού του φόρου 47

α. Η ημερομηνία εκδόσεως 47

β. Υπογραφή της πράξης 48

γ. Το ονοματεπώνυμο του φυσικού προσώπου ή η επωνυμία του νομικού προσώπου 49

δ. Λοιπά στοιχεία της πράξης προσδιορισμού του φόρου 53

V. Οι κατ’ ιδίαν πράξεις προσδιορισμού του φόρου 56

Α. Η πράξη άμεσου προσδιορισμού του φόρου (άρθρο 31 και ήδη 36§2 ΚΦΔ) 56

Β. Ο διοικητικός προσδιορισμός του φόρου (άρθρο 32 και ήδη 36§3 ΚΦΔ) 59

Γ. Ο εκτιμώμενος και ο οίκοθεν προσδιορισμός του φόρου (άρθρο 33 και
ήδη 36§4 ΚΦΔ) 62

Δ. Η πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου (άρθρο 34 και ήδη 36§6 ΚΦΔ) 67

i. Η περίπτωση του ανακριβούς ή εσφαλμένου προσδιορισμού του φόρου 68

ii. Η περίπτωση της εύρεσης νέων στοιχείων 68

iii. Πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου και περαίωση
των φορολογικών αντικειμένων 74

iv. Έκδοση πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου σε περίπτωση
υποβολής τροποποιητικής δήλωσης 74

v. Ακύρωση για τυπικούς λόγους και έκδοση πράξης διορθωτικού
προσδιορισμού του φόρου 75

vi. Πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου και πράξη εκτιμώμενου
προσδιορισμού του φόρου 75

Ε. Προληπτικός και ήδη ενδιάμεσος προσδιορισμός του φόρου
(άρθρο 35 και ήδη 36§5 ΚΦΔ) 75

ΣΤ. Αίτηση ακύρωσης ή τροποποίησης της πράξης προσδιορισμού του φόρου
(άρθρο 63Β και ήδη 74 ΚΦΔ) 80

Ζ. Η πράξη Αμοιβαίου Διακανονισμού (ΔΑΔ- άρθρο 73 ΚΦΔ) 84

VΙ. Η κοινοποίηση των πράξεων προσδιορισμού του φόρου 88

Α. Οι έννομες συνέπειες της κοινοποίησης 88

Β. Οι ειδικές διατάξεις για την κοινοποίηση των φορολογικών πράξεων 89

Γ. Οι ρυθμίσεις του άρθρου 5 του προϊσχύοντος Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας 91

i. Η επίδοση προς τα φυσικά πρόσωπα 92

ii. Η επίδοση προς τα νομικά πρόσωπα 94

iii. Η ηλεκτρονική κοινοποίηση 94

iv. Τα τεκμήρια κοινοποίησης του ΚΦΔ και η αμφισβήτησή τους 95

v. Η κοινοποίηση σύμφωνα με τον νέο Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας 106

VII. Η ενδικοφανής προσφυγή ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης
Διαφορών
111

A. H αρχή της οριστικότητας του φόρου και ο διοικητικός αυτοέλεγχος 111

Β. Ζητήματα διαχρονικού δικαίου 112

i. Το άρθρο 70Α του Ν 2238/1994 περί Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος 112

ii. Η ενδικοφανής προσφυγή του άρθρου 70Β του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος 114

Γ. Η ενδικοφανής προσφυγή μετά την έναρξη ισχύος του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας 115

i. Το ειδικώς κατεστημένο όργανο 115

ii. Τρόπος άσκησης της ενδικοφανούς προσφυγής 116

iii. Προθεσμία άσκησης 117

iv. Το περιεχόμενο της ενδικοφανούς προσφυγής 119

v. Ακρόαση του ενιστάμενου 119

vi. Προθεσμία απόφανσης 120

vii. Οι εξουσίες της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών 122

viii. Χειροτέρευση της θέσης του ενιστάμενου –reformatio in peius 123

ix. Η υποχρέωση αιτιολογίας της αποφάσεως 127

x. Υποκείμενες σε ενδικοφανή προσφυγή πράξεις 127

xi. Έννομο συμφέρον 133

xii. Προβαλλόμενοι ισχυρισμοί και προσκομιζόμενα αποδεικτικά μέσα με
την ενδικοφανή προσφυγή και ισχυρισμοί και αποδεικτικά μέσα ενώπιον
του διοικητικού δικαστηρίου 134

xiii. Η απόδειξη κατά την ενδικοφανή διαδικασία 143

xiv. Η αίτηση αναστολής εκτελέσεως ενώπιον της ΔΕΔ 145

xv. Tα δικαιώματα του άρθρου 50 και ήδη 49§4 ΚΦΔ εκ μέρους
του τρίτου συνευθυνομένου 147

VIII. Τα διασφαλιστικά μέτρα του ΚΦΔ 156

Α. Το μέτρο της εγγραφής υποθήκης 156

Β. Τα διασφαλιστικά μέτρα του άρθρου 46§1 και ήδη 45 §1 ΚΦΔ 160

Γ. Η λήψη των ασφαλιστικών μέτρων του ΚΠολΔ 163

Δ. Η εγγραφή υποθήκης κατά την §4 του άρθρου 46 και ήδη 45 ΚΦΔ 164

Ε. Τα διασφαλιστικά μέτρα του άρθρου 46§5 και ήδη 45§5 ΚΦΔ 165

ΣΤ. Τα διασφαλιστικά μέτρα κατ’ άρθρο 49§1 και ήδη 48§1 ΚΦΔ 173

Β΄ ΜΕΡΟΣ

Ι. Το δίκαιο της διοικητικής εκτέλεσης και τα χαρακτηριστικά του 179

ΙΙ. Οι φορείς της έννομης σχέσης της διοικητικής εκτέλεσης του ΚΕΔΕ 182

ΙΙΙ. Η έννοια των δημοσίων εσόδων 187

IV. H κατανομή της δικαιοδοσίας μεταξύ πολιτικών και διοικητικών
δικαστηρίων
στις διαφορές του ΚΕΔΕ 189

V. H αρμόδια αρχή για την είσπραξη των δημοσίων εσόδων 193

VI. H sine qua non προϋπόθεση για τη νόμιμη έναρξη της διοικητικής
εκτέλεσης
: Η συγκρότηση του νόμιμου τίτλου 196

Α. Η ύπαρξη νόμιμου τίτλου 196

Β. Οι μορφές ή τύποι των νόμιμων τίτλων 200

Γ. Η κλασσική μορφή νόμιμου τίτλου: H καταλογιστική πράξη 203

Δ. Η οριστικοποίηση του νόμιμου τίτλου 203

i. Η κοινοποίηση της καταλογιστικής πράξης στον οφειλέτη ως όρος
της οριστικοποίησής της ως νόμιμου τίτλου 203

ii. Η περάτωση της ενδικοφανούς διαδικασίας ενώπιον της διοικήσεως και
η προθεσμία άσκησης προσφυγής κατά της καταλογιστικής πράξης ως όροι
νομιμότητας της ταμειακής βεβαιώσεως και των λοιπών πράξεων εκτέλεσης. -
Επίκαιρες εξελίξεις 205

iii. Αναστολή εκτέλεσης της καταλογιστικής πράξης και ταμειακή βεβαίωση 213

iv. Λοιπές περιπτώσεις κατά τις οποίες κωλύεται η έκδοση ταμειακής βεβαίωσης 215

v. Η παραδεκτή προβολή του ισχυρισμού περί μη οριστικοποίησης
του νόμιμου τίτλου 216

VII. Το βέβαιο και εκκαθαρισμένο της χρηματικής αξιώσεως
του Δημοσίου
για την έγκυρη έναρξη της διοικητικής εκτέλεσης 221

VIII. Η διαδικασία βεβαιώσεως μετά την έκδοση του νόμιμου τίτλου:
Οι έννοιες της ευρύτατης και εν ευρεία έννοια βεβαιώσεως
των δημοσίων εσόδων 222

Α. Η εκτελεστότητα του χρηματικού καταλόγου και το προσήκον ένδικο
βοήθημα για την προσβολή του 223

ΙΧ. Η εισαγωγή στο πρώτο στάδιο της διοικητικής εκτέλεσης:
Η ταμειακή βεβαίωση της οφειλής 228

Α. Η έκδοση και αποστολή της ατομικής ειδοποίησης του άρθρου 4 του ΚΕΔΕ 229

Β. Το χρέος καθίσταται ληξιπρόθεσμο 229

Γ. Οι προσαυξήσεις εκπροθέσμου καταβολής και οι όροι απαλλαγής του οφειλέτη
από τον καταλογισμό τους 230

Δ. Η ατομική ειδοποίηση του άρθρου 7 του ΚΕΔΕ 234

Χ. H διαδικασία είσπραξης των ασφαλιστικών οφειλών των ΟΚΑ 235

ΧI. Η διαδικασία βεβαιώσεως κατά τον ΚΦΔ 236

ΧΙΙ. Ζητήματα περί των ατομικών ειδοποιήσεων 239

Α. Η διάκριση των ατομικών ειδοποιήσεων και οι έννομες συνέπειές τους 239

i. Οι ατομικές ειδοποιήσεις που εκδίδονται για τα εισπρακτέα αποκλειστικά βάσει
του ΚΕΔΕ δημόσια έσοδα 239

ii. Η ατομική ειδοποίηση του άρθρου 47 και ήδη 46 του Κώδικα Φορολογικής
Διαδικασίας 240

iii. Εκτελεστότητα των ατομικών ειδοποιήσεων και νομιμότητα
των επομένων πράξεων εκτέλεσης 242

Β. Το αναγκαίο περιεχόμενο των ατομικών ειδοποιήσεων και οι έννομες
συνέπειες από τις ελλείψεις των στοιχείων που ορίζει ο νόμος 246

Γ. Η αναγκαιότητα επίδοσης της ατομικής ειδοποίησης στον καθ’ ου η εκτέλεση
οφειλέτη 251

Δ. Ο κατ’ εξαίρεση εκτελεστός χαρακτήρας της ατομικής ειδοποίησης στα εκτός ΚΦΔ εισπραττόμενα δημόσια έσοδα για συγκεκριμένες κατηγορίες οφειλετών 256

Ε. Η έκδοση ατομικής ειδοποίησης για χρέος μικρότερο του πραγματικά
οφειλομένου 257

ΧΙΙI. Ο συμψηφισμός των απαιτήσεων και η σχέση του με τη διαδικασία
της εκτέλεσης
261

Α. Συμψηφισμός και είσπραξη των δημοσίων εσόδων 261

Β. Έννοια συμψηφισμού και πεδίο εφαρμογής 261

Γ. Αυτεπάγγελτος και κατ’ αίτηση συμψηφισμός 262

Δ. Αίτηση συμψηφισμού του συνευθυνόμενου τρίτου για χρέη
του νομικού προσώπου 263

Ε. Προϋποθέσεις για τη διενέργεια του συμψηφισμού 264

Στ. Ο συμψηφισμός παραγεγραμμένων απαιτήσεων 266

Ζ. Συμψηφισμός και αναστολή 267

Η. Συμψηφισμός και ακατάσχετες απαιτήσεις ή απαιτήσεις ανεπίδεκτες εισπράξεως 267

Θ. Συμψηφισμός και έννομες συνέπειες 268

Ι. Συμψηφισμός και έννομη προστασία 269

ΧΙV. Τα μέτρα αναγκαστικής εκτέλεσης της επισπεύδουσας αρχής 272

ΧV. Κατάσχεση κινητών στα χέρια του οφειλέτη 274

Α. Η έννοια της κατάσχεσης 274

Β. Κατάσχεση κινητών-άρθρο 10 ΚΕΔΕ 274

i. Η παραγγελία προς κατάσχεση 275

ii. Η σύνταξη της έκθεσης κατάσχεσης 276

iii. Κατάσχεση κατά τις βραδινές ώρες, τις Κυριακές και τις εξαιρετέες ημέρες 278

iv. Η δυνατότητα πολλαπλής κατάσχεσης 279

v. Συνέπειες κατάσχεσης 280

vi. Ο ορισμός μεσεγγυούχου για τη φύλαξη των κατασχεμένων κινητών 281

XVI. Εξουσίες του οργάνου που ενεργεί την κατάσχεση –
Η κατ’ οίκον έρευνα
284

XVII. Κατάσχεση χρημάτων και χρεογράφων 286

XVIII. Τα ακατάσχετα κινητά πράγματα 288

XIX. Περιορισμός των κατασχεθέντων 292

ΧΧ. Πλειστηριασμός κινητών 293

A. Η έκδοση του προγράμματος πλειστηριασμού 293

B. Η δημοσιότητα του προγράμματος πλειστηριασμού 295

Γ. Όροι διενέργειας του ηλεκτρονικού πλειστηριασμού 295

Δ. Η διαιρετότητα των πλειστηριαζόμενων πραγμάτων 299

Ε. Οριστική και προσωρινή κατακύρωση και έγκριση 299

ΣΤ. Ενέργειες μετά την κατακύρωση 300

ΧΧΙ. Αναγγελίες δανειστών 302

ΧΧΙΙ. Κατάσχεση ακινήτων 304

Α. Η κατάσχεση των εμπραγμάτων δικαιωμάτων επί των ακινήτων 304

Β. Πολλαπλές κατασχέσεις επί του ίδιου ακινήτου 305

Γ. Παρεπόμενες αξιώσεις που (συν) κατάσχονται 306

Δ. Παραγγελία κατάσχεσης 306

Ε. H έκθεση κατάσχεσης ακινήτων 307

ΣΤ. Η κοινοποίηση της έκθεσης κατάσχεσης 309

Ζ. Οι συνέπειες της κατάσχεσης 310

Η. Μεσεγγύηση του ακινήτου 310

ΧΧΙΙΙ. Η έκδοση του προγράμματος πλειστηριασμού 312

Α. Το περιεχόμενο του προγράμματος πλειστηριασμού 312

Β. Η δημοσιότητα του προγράμματος πλειστηριασμού 313

Γ. Προδικασία πλειστηριασμού 314

Δ. Διενέργεια του πλειστηριασμού 314

Ε. Ενέργειες μετά την ολοκλήρωση του πλειστηριασμού-Κατακύρωση 314

XXIV. Η περιγραφή του κατασχεθέντος ακινήτου και ο προσδιορισμός
της αξίας του
ως λόγοι ακυρώσεως κατά της έκθεσης κατάσχεσης
και του προγράμματος πλειστηριασμού και η αρχή της σταδιακής
προσβολής των πράξεων εκτέλεσης 317

XXV. Η εφαρμογή της αρχής της αναλογικότητας κατά τον έλεγχο
των μέτρων διοικητικής εκτέλεσης
με έμφαση στην κατάσχεση
και τον πλειστηριασμό της πρώτης κατοικίας 323

XXVI. Η κατάσχεση εις χείρας τρίτου 332

Α. Η έννοια της κατάσχεσης εις χείρας τρίτου 332

Β. Προϋποθέσεις για τη διενέργεια της κατάσχεσης εις χείρας τρίτου 332

Γ. Υποχρεώσεις του τρίτου 333

i. Η κατάθεση της απαίτησης στον επισπεύδοντα δανειστή 333

ii. Η αναγκαστική εκχώρηση του κατασχεθέντος 334

iii. Η εξουσία συμψηφισμού του τρίτου 334

iv. Η δήλωση του τρίτου 335

v. Αναγκαστική εκτέλεση κατά του τρίτου 337

Δ. Η κατάσχεση χρημάτων σε τραπεζικό λογαριασμό του οφειλέτη 338

i. Κατάσχεση τραπεζικών λογαριασμών και τραπεζικό απόρρητο 338

ii. To πρότερο μέτρο της δέσμευσης των τραπεζικών λογαριασμών 340

iii. Κοινοποίηση κατασχετηρίου εγγράφου 340

iv. Το κατασχετήριο έγγραφο 341

v. Η δήλωση της Τράπεζας ως τρίτης 341

vi. Η παράλειψη επίδοσης της κατασχετήριας έκθεσης στον καθ’ ου
η εκτέλεση οφειλέτη 342

vii. H αναστολή εκτέλεσης κατά της κατασχετήριας έκθεσης 344

viii. Η παράλειψη αποστολής ατομικής ειδοποίησης στον οφειλέτη 347

ix. Κατάσχεση μελλοντικών απαιτήσεων 348

x. Ακατάσχετες απαιτήσεις εις χείρας τρίτου 350

xi. Κατάσχεση κοινού λογαριασμού 352

ΑΝΤΙ ΕΠΙΛΟΓΟΥ 354

ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ 357

ΕΥΡΕΤΗΡΙΟ 371

Σελ. 1

Α΄ ΜΕΡΟΣ

Σελ. 3

Ι. Το άρθρο 28 και ήδη 33 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας: H σύνταξη και κοινοποίηση της προσωρινής πράξης προσδιορισμού του φόρου και του σημειώματος διαπιστώσεων ελέγχου ως ουσιώδεις τύποι της φορολογικής διαδικασίας και ως μορφές πραγμάτωσης του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης

Α. Το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης στη διοικητική διαδικασία εν γένει

Το δικαίωμα ακρόασης του διοικουμένου πριν από την έκδοση των διοικητικών πράξεων προβλέπεται τόσο στο άρθρο 6 του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας όσο και σε ειδικές διατάξεις νόμων. Αποτελεί διαδικαστική εγγύηση που έχει ταχθεί προς τον σκοπό να διασφαλιστούν τα δικαιώματα άμυνας του διοικουμένου μέσω της συμμετοχής του στη διοικητική διαδικασία, καθώς και να οδηγηθούν τα όργανα της διοίκησης σε ορθές κρίσεις, κατόπιν εξέτασης και εκτίμησης των ισχυρισμών και των προσαγόμενων αποδεικτικών μέσων εκ μέρους του διοικουμένου.

Η προηγούμενη ακρόαση έχει μια ιδιοτυπία. Αποτελεί συνταγματικά κατοχυρωμένο δικαίωμα του διοικουμένου στο άρθρο 20§2 του Συντάγματος και, συγχρόνως, διαδικαστικός τύπος που προβλέπεται από το άρθρο 6 του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας. Για τον λόγο αυτό, η μη τήρηση του εν λόγω δικαιώματος συνιστά λόγο ακυρώσεως της διοικητικής πράξης για παράβαση ουσιώδους τύπου που έχει ταχθεί για την έκδοσή της.

Εν όψει τούτων, η διοίκηση υποχρεούται πριν από την έκδοση οιασδήποτε κατ’ αρχήν διοικητικής πράξης που βλάπτει δικαίωμα ή συμφέρον του διοικουμένου να τον καλεί, προκειμένου να εκφράσει τις απόψεις του εγγράφως ή προφορικά. Εφόσον δε το δικαίωμα αυτό απολαμβάνει συνταγματικής κατοχύρωσης, δεν απαιτείται να προβλέπεται ρητώς από τον εκάστοτε ειδικό διοικητικό νόμο, προκειμένου να ασκηθεί, καθώς η υποχρέωση της διοικήσεως προς κλήση του διοικουμένου για υποστήριξη των απόψεών του επιτάσσεται ούτως ή άλλως ευθέως από το Σύνταγμα.

Σελ. 4

Η νομολογία, όμως, συρρίκνωσε, και ορθώς, τους όρους άσκησης του δικαιώματος, προκειμένου να διασφαλίσει την ίδια την τελεολογία της πρόβλεψής του.

Έτσι, σύμφωνα με την κρατούσα νομολογία, το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης αφορά μόνον τις ατομικές διοικητικές πράξεις -και όχι τις κανονιστικές- οι οποίες παράγουν έννομες συνέπειες, έχουν δηλαδή εκτελεστό χαρακτήρα και εκδίδονται κατά διακριτική ευχέρεια της διοίκησης. Συνεπώς, δεν απαιτείται η τήρηση του δικαιώματος στις πράξεις που εκδίδονται κατά δέσμια αρμοδιότητα. Μάλιστα, θα πρέπει να συνεκτιμάται κατά την έκδοση της διοικητικής πράξης η υποκειμενική συμπεριφορά του διοικουμένου, και έτσι δεν απαιτείται προηγούμενη ακρόαση όταν η διοικητική πράξη εκδίδεται βάσει αμιγώς αντικειμενικών δεδομένων.

Εξάλλου, δεν απαιτείται ακρόαση, όταν η διοικητική πράξη εκδίδεται κατόπιν αίτησης του διοικουμένου. Και τούτο, διότι ο διοικούμενος με την αίτησή του είχε τη δυνατότητα να προβάλλει τους ισχυρισμούς του και να προσκομίσει όλα τα πρόσφορα προς απόδειξη των ισχυρισμών του αποδεικτικά μέσα ενώπιον της διοικήσεως. Ωστόσο, αν κατά τη διοικητική διαδικασία προκύψουν στοιχεία που δεν είχε υπόψη του ο διοικούμενος και τα οποία συγκρούονται ή αναιρούν το περιεχόμενο αυτών που ήδη υπέβαλε με την αίτησή του, εύλογο θα ήταν να καλείται σε ακρόαση προς προσκόμιση συμπληρωματικών αποδεικτικών μέσων ή εν γένει για να υποβάλλει τις αντιρρήσεις του.

Σύμφωνα με το άρθρο 6 του ΚΔΔ/ιας απαιτείται η τήρηση του εν λόγω τύπου, ακόμη κι όταν κατά της πράξης προβλέπεται η άσκηση ενδικοφανούς ή άλλης διοικητικής προσφυγής.

Σελ. 5

Κατά τη νομολογία που διαμορφώθηκε, μετά τη θέση σε ισχύ της εν λόγω διάταξης, ακόμη κι αν προβλέπεται η άσκηση ενδικοφανούς προσφυγής κατά της διοικητικής πράξης, πρέπει να τηρείται ο τύπος της προηγούμενης ακρόασης πριν από την έκδοσή της, επί ποινή ακυρώσεως, ενώ δεν καλύπτεται η μη τήρηση του τύπου αυτού από το γεγονός ότι ο διοικούμενος άσκησε εν τέλει ενδικοφανή προσφυγή κατά της επίμαχης πράξης.

Ωστόσο, κατά την ορθότερη άποψη, ο ισχυρισμός του διοικουμένου ότι δεν κλήθηκε σε ακρόαση πριν από την έκδοση της διοικητικής πράξης, ενώ εν συνεχεία άσκησε ενδικοφανή προσφυγή και επικαλέστηκε όλους τους ισχυρισμούς που θα ηδύνατο να προβάλλει κατά τη διαδικασία της προηγούμενης ακρόασής του, καθίσταται αλυσιτελής και δεν μπορεί να οδηγήσει στην ακύρωση της πράξης. Και τούτο, διότι ακόμη κι αν η πράξη ακυρωθεί για τον λόγο αυτό, η διοίκηση δεν θα έχει τη δυνατότητα να εκδώσει πράξη με διαφορετικό περιεχόμενο. Βέβαια, ο διοικούμενος διατύπωσε τους ισχυρισμούς του και προσκόμισε τα αποδεικτικά του στοιχεία ενώπιον του ενδικοφανούς οργάνου και όχι ενώπιον της εκδούσας αρχής, όμως, εν πάση περιπτώσει ακούσθηκε από τη διοίκηση και διατύπωσε όλες τις αντιρρήσεις του ενώπιόν της, ενώ η εκ νέου ακρόασή του από την αρχή που εξέδωσε την πράξη δεν θα συνεισέφερε στην προστασία των δικαιωμάτων ή εννόμων συμφερόντων του, αφού εν τέλει η πράξη της θα κριθεί στο επόμενο στάδιο από το όργανο που εξετάζει την ενδικοφανή του προσφυγή κατ’ αυτής, το οποίο ήδη τον «ακροάστηκε».

Η κλήση του διοικουμένου πρέπει να είναι έγγραφη και να αναφέρεται σ’ αυτή ο τόπος, ο χρόνος, το όργανο και το αντικείμενο για το οποίο ζητείται η ακρόαση, ώστε να είναι σε θέση ο διοικούμενος να παραστεί ενώπιον της διοικήσεως και να οργανώσει επαρκώς και λυσιτελώς την άμυνά του.

Στην πραγματικότητα, το δικαίωμα ακρόασης είναι τόσο άρρηκτα συνδεδεμένο με την αποδεικτική διαδικασία ενώπιον της διοικήσεως, που η ακρόαση απαιτείται για κάθε διοικητική πράξη, επί του περιεχομένου της οποίας ο διοικούμενος μπορεί να προ-

Σελ. 6

βάλλει ισχυρισμούς και να προσκομίσει αποδεικτικά μέσα με σκοπό να ανατρέψει την κρίση του διοικητικού οργάνου.

Η σύνδεση αυτή καθίσταται εναργής μέσω του κανόνα της λυσιτέλειας του εν λόγω ισχυρισμού. Σύμφωνα με τη νομολογία, για να μην απορριφθεί ως αλυσιτελής ισχυρισμός περί παραβιάσεως του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης, τόσο στις πράξεις δέσμιας αρμοδιότητας όσο και στις πράξεις διακριτικής ευχέρειας, θα πρέπει ο διοικούμενος να επικαλεστεί, χωρίς ειδικό και πανηγυρικό τρόπο, ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου ότι αν είχε τηρηθεί ο τύπος αυτός θα προέβαλε ενώπιον της διοίκησης πραγματικούς ισχυρισμούς και θα προσκόμιζε αποδεικτικά μέσα τα οποία θα επηρέαζαν την εκτίμησή της και θα οδηγούσαν ενδεχομένως αυτή σε διαφορετική απόφαση, εφόσον οι ισχυρισμοί αυτοί και τα προσκομιζόμενα αποδεικτικά μέσα θα μπορούσαν, αν λαμβάνονταν υπόψη, να μεταβάλλουν την κρίση της ως προς την εκτίμηση των πραγμάτων.

Σελ. 7

Έτσι, δεν είναι λυσιτελής η επίκληση του ισχυρισμού, αν ταυτοχρόνως ο διοικούμενος δεν αναφέρει στην προσφυγή του ποια αποδεικτικά μέσα θα προσκόμιζε ενώπιον της διοικήσεως ώστε να ανατρέψει την κρίση της και βάλλει με το ένδικο βοήθημά του μόνον κατά της αιτιολογίας της προσβαλλόμενης πράξης.

Β. Το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης στη φορολογική διαδικασία και το άρθρο 28 και ήδη 33 του ΚΦΔ

i. Η προηγούμενη ακρόαση στις φορολογικές διαφορές

Κατά κανόνα οι πράξεις καταλογισμού του φόρου εκδίδονται κατά δέσμια αρμοδιότητα της φορολογικής αρχής και βάσει αντικειμενικών δεδομένων, χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η υποκειμενική συμπεριφορά του φορολογουμένου, κι ως εκ τούτου, κατ’ αρχήν, κατά τα κοινώς δεκτά, δεν απαιτείται η τήρηση του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης πριν από την έκδοσή τους.

Έγινε, όμως, δεκτό ότι σε περίπτωση έκδοσης πράξης επιβολής προστίμου ΚΒΣ, με την οποία αποδίδεται υπαίτια συμπεριφορά στον παραβάτη, η φορολογική αρχή υποχρεούται να καλέσει τον φορολογούμενο σε ακρόαση, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 20§2 του Συντάγματος, προκειμένου να εκθέσει τις απόψεις του αναφορικά με την αποδιδόμενη σε αυτόν παράβαση. Και τούτο, ώστε να επηρεάσει τη φορολογική αρχή ως προς τη λήψη της σχετικής απόφασής της ύστερα από διαφορετική εμφάνιση ή εκτίμηση του πραγματικού υλικού.

Εν τέλει η υποχρέωση της προηγούμενης ακρόασης του φορολογουμένου, επεκτάθηκε, κατ’ αναλογία με όσα προαναφέρθηκαν, σε κάθε περίπτωση όπου ο φορολογούμενος μπορεί κατά την ακρόαση να επηρεάσει την κρίση και την απόφαση εν τέλει της φορολογικής διοικήσεως πριν από την έκδοση της πράξης της. Έτσι, ο εν λόγω τύπος θα πρέπει να τηρείται, όταν η πράξη δεν εκδίδεται κατόπιν εκτίμησης αμιγώς αντικειμενικών δεδομένων, αλλά καταλείπεται στον φορολογούμενο στάδιο προβολής πραγματικών ισχυρισμών που ανήκουν στη σφαίρα δράσης του, που μπορούν να επηρεάσουν την εκτίμηση επί των πραγμάτων του διοικητικού οργάνου μέσω της διαφορετικής εμφάνισης ή επίκλησης του πραγματικού υλικού της υπόθεσης.

Εξαιρετικά, όπως κρίθηκε, δεν απαιτείται ακρόαση του φορολογουμένου πριν από τη λήψη των διασφαλιστικών μέτρων του άρθρου 14§3 του Ν 2523/1997. Και τού-

Σελ. 8

το, διότι τα μέτρα αυτά υπαγορεύονται από επείγοντες και επιτακτικούς λόγους δημοσίου συμφέροντος, αναγομένους στη διατήρηση των περιουσιακών στοιχείων του παραβάτη, ώστε να είναι δυνατή η διασφάλιση των αξιώσεων του Δημοσίου, εν όψει του κινδύνου μεταβιβάσεως των στοιχείων αυτών ή αναλήψεως των τραπεζικών του καταθέσεων πριν από το στάδιο της οριστικοποίησης των σχετικών φορολογικών εγγραφών. Επιπλέον, το δικαίωμα του θιγομένου σε ακρόαση διασφαλίζεται με την προβλεπόμενη από τη διάταξη του άρθρου 14§4 εδ. α΄ του Ν 2523/1997 δυνατότητά του να ζητήσει, μετά την κοινοποίηση της πράξης επιβολής των μέτρων, με αίτησή του στον Υπουργό Οικονομικών την ολική ή μερική ανάκλησή τους και, ως εκ τούτου, λόγω της διατήρησης της ευχέρειάς του να εκθέσει κατά τρόπο λυσιτελή στη διοίκηση τις απόψεις και αντιρρήσεις του.

ii. Το περιεχόμενο και η έννομη σημασία της πράξης προσωρινού προσδιορισμού του φόρου και του σημειώματος διαπιστώσεων

Εν προκειμένω, με το άρθρο 28 και ήδη 33 του ΚΦΔ τυποποιείται σε ειδική διαδικαστική διάταξη του Κώδικα το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης του φορολογουμένου.

Ειδικότερα, σύμφωνα με το άρθρο 33 ΚΦΔ, μετά την ολοκλήρωση του φορολογικού ελέγχου, η αρμόδια φορολογική αρχή εκδίδει την πράξη προσωρινού προσδιορισμού του φόρου και το σημείωμα διαπιστώσεων ελέγχου.

Η πράξη προσωρινού προσδιορισμού του φόρου ενσωματώνει τα αποτελέσματα του φορολογικού ελέγχου, δηλαδή προσδιορίζει τον οφειλόμενο φόρο μετά το πέρας της φοροελεγκτικής διαδικασίας, εφόσον είτε προκύπτει διαφοροποίηση της φορολογικής οφειλής σε σχέση με αυτήν που είχε οριστεί με βάση τις δηλώσεις που υπέβαλε ο φορολογούμενος είτε δεν είχε επιβληθεί φόρος λόγω μη υποβολής δήλωσης.

Σελ. 9

Το σημείωμα διαπιστώσεων του ελέγχου, που συντάσσεται πριν από την έκθεση ελέγχου, περιλαμβάνει εν συνόψει το ιστορικό της υπόθεσης, καθώς και τα συμπεράσματα και τις διαπιστώσεις των ελεγκτικών οργάνων, αποτελώντας μια μικρή έκθεση ελέγχου, με την οποία ο φορολογούμενος ενημερώνεται για την αιτία επιβολής του προστίμου ή του προσδιορισμού φόρου μετά από έλεγχο, που είτε διαφοροποιείται από αυτόν που επιβλήθηκε βάσει των φορολογικών του δηλώσεων είτε προέκυψε λόγω της μη υποβολής δηλώσεώς του.

Μάλιστα, κατά την προγενέστερη διατύπωση του ΚΦΔ, υπό την ισχύ του Ν 4174/2013 και εν συνεχεία του Ν 4987/2022, η επιβολή του φόρου θα πρέπει να είναι πλήρως αιτιολογημένη, μέσω της προσωρινής πράξης προσδιορισμού και του σημειώματος διαπιστώσεων του ελέγχου, προκειμένου να ενημερώνεται επαρκώς ο φορολογούμενος για τους λόγους επιβολής του φόρου ή του προστίμου και με τον τρόπο αυτόν να δύναται να αμυνθεί αποτελεσματικά κατ’ αυτών ήδη κατά το διοικητικό στάδιο.

Στον νέο νόμο, με το άρθρο 33 ΚΦΔ απαλείφθηκε (ηθελημένα ή αθέλητα) η υποχρέωση πλήρους αιτιολογίας επιβολής του φόρου, στο στάδιο του προσωρινού προσδιορισμού του, όμως, τούτο δεν αναιρεί την αυτονόητη υποχρέωση της φορολογικής αρχής για τη διασφάλιση της λυσιτέλειας της όλης διαδικασίας να εκθέσει στην πράξη προσωρινού προσδιορισμού του φόρου και στο σημείωμα ελέγχου τις εκτιμήσεις και τα συμπεράσματά της που οδηγούν στην επιβολή του φόρου ή στον καταλογισμό του προστίμου, όπως ανέκυψαν μετά τον έλεγχο, ώστε ο φορολογούμενος να δύναται να αντιταχθεί κατ’ αυτών και να ασκήσει αποτελεσματικά το δικαίωμα άμυνας κατά την ακρόασή του.

Μάλιστα, στην ΔΕΛ Α1198404 ΕΞ 2013 (ΦΕΚ Β’ 3366/31.12.2013) απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων και το έγγραφο ΑΑΔΕ ΔΕΛ A 1069048 ΕΞ 2014/2.5.2014 ορίζεται ότι κοινοποιούνται στον φορολογούμενο και τα στοιχεία που

Σελ. 10

έλαβε υπόψη της η φορολογική αρχή για την αύξηση του φόρου, δηλαδή όσα στοιχεία δικαιολογούν τη διαφοροποίηση της φορολογικής οφειλής σε σχέση με αυτή που προκύπτει με βάση τη δήλωσή του. Όμως, με το άρθρο 45§8 του Ν 4223/2013 καταργήθηκε η υποχρέωση που είχε τεθεί στη φορολογική αρχή, κατά την αρχική διατύπωση της διάταξης του άρθρου 28 ΚΦΕ, να κοινοποιεί στον φορολογούμενο και τα στοιχεία που δικαιολογούν τη διαφοροποίηση του φόρου, κι ως εκ τούτου, η κοινοποίηση των εν λόγω στοιχείων δεν είναι υποχρεωτική αλλά εναπόκειται πλέον στη διακριτική ευχέρεια της φορολογικής διοίκησης.

Πάντως, η μη κοινοποίηση στον φορολογούμενο άλλων εγγράφων ή εκθέσεων ελέγχου που είχε στη διάθεσή της η φορολογική αρχή για τον προσδιορισμό του φόρου, δεν άγει σε ακυρότητα της τελικά εκδοθείσας πράξης, αφού ο διοικούμενος έχει τη δυνατότητα να αιτηθεί εγγράφως τη χορήγησή τους. Σε κάθε περίπτωση θα ήταν εύλογο στο σημείωμα διαπιστώσεων να γίνεται αναφορά στα κρίσιμα έγγραφα που έλαβε υπόψη της η φορολογική αρχή για τη θεμελίωση των κρίσεων και των συμπερασμάτων της περί της επιβολής του φόρου ή του καταλογισμού του προστίμου.

Με το σημείωμα διαπιστώσεων, ταυτόχρονα, καλείται ο φορολογούμενος να εκθέσει τις απόψεις του ενώπιον της φορολογικής αρχής αναφορικά με τις διαπιστώσεις και τα συμπεράσματα του ελέγχου εντός προθεσμίας είκοσι ημερών από την κοινοποίησή του.

Η σύνταξη, το περιεχόμενο και η κοινοποίηση του σημειώματος ελέγχου στον φορολογούμενο αποτελούν αναπόσπαστα και αναγκαία τμήματα της φορολογικής διαδικασίας με σημαντικές έννομες συνέπειες. Και τούτο, κατ’ αρχήν, διότι η εν συνεχεία συντασσόμενη έκθεση ελέγχου δεν μπορεί να περιλαμβάνει διαφορετικές ή πρόσθετες παραβάσεις σε σχέση με αυτές που αναφέρονται στο σημείωμα διαπιστώσεων. Τούτο συνάγεται και από τη νέα διατύπωση του τελευταίου εδαφίου της§2 του άρθρου 33 ΚΦΔ, σύμφωνα με το οποίο με την οριστική πράξη προσδιορισμού του φόρου δεν μπορεί να προσδιορίζεται φόρος υψηλότερος αυτού που προσδιορίζεται με την προσωρινή πράξη προσδιορισμού φόρου. Με αυτή την έννοια, “οριστικοποιούνται” ήδη από τη σύνταξη και κοινοποίηση του σημειώματος ελέγχου και της πράξης προσωρινού προσδιορισμού του φόρου τόσο οι διαπιστωθείσες παραβάσεις όσο και το ύψος του φόρου.

Περαιτέρω, με το σημείωμα διαπιστώσεων ουσιαστικά ικανοποιείται το κατ’ άρθρον 20§2 του Συντάγματος δικαίωμα ακροάσεως του φορολογουμένου πριν από την έκδοση της πράξης καταλογισμού του φόρου ή του προστίμου. Έτσι, με τη σύνταξη και κοινοποίηση του σημειώματος αυτού καλείται ο φορολογούμενος σε ακρόαση και

Σελ. 11

αποφεύγονται ακυρώσεις για παραβίαση του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης των πράξεων προσδιορισμού του φόρου ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου, οι οποίες οδηγούσαν σε αναπομπή της υπόθεσης στη φορολογική διοίκηση και σε διαιώνιση των σχετικών φορολογικών δικών, με συνέπεια την καθυστέρηση στην απονομή της φορολογικής δικαιοσύνης.

Η εν λόγω διαδικασία, όμως, ακολουθείται, σύμφωνα με το γράμμα του νόμου, μόνον όταν πρόκειται να εκδοθεί πράξη επιβολής του φόρου ή καταλογισμού του προστίμου μετά τη διενέργεια ελέγχου. Ως εκ τούτου, μόνον όταν επίκειται η έκδοση πράξης οριστικού διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου ή προστίμου. Για τον λόγο αυτό και προκειμένου, ως προελέχθη, να αποφεύγονται τυπικές ακυρότητες, θα πρέπει η φορολογική διοίκηση να καλεί σε ακρόαση τον φορολογούμενο πριν από την έκδοση κατ’ αρχήν κάθε πράξης προσδιορισμού του φόρου που εκδίδει, υπό τους όρους που θα εκτεθούν στη συνέχεια, με αναλογική εφαρμογή της διάταξης του άρθρου 33 ΚΦΔ, προσαρμόζοντας τους τύπους της ακρόασης στην εκάστοτε ακολουθούμενη διαδικασία.

Η προσωρινή πράξη προσδιορισμού του φόρου και το σημείωμα διαπιστώσεων του ελέγχου δεν αποτελούν εκτελεστές διοικητικές πράξεις, αφού έχουν αμιγώς προπαρασκευαστικό χαρακτήρα, και δεν προσβάλλονται ούτε με ενδικοφανή προσφυγή ούτε με προσφυγή ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων.

Οι πράξεις αυτές κοινοποιούνται στον φορολογούμενο αποκλειστικά υπό τους όρους του άρθρου 5 ΚΦΔ.

Εάν δεν αποδεικνύεται η κοινοποίηση των εν λόγω πράξεων στον φορολογούμενο θα πρέπει να επαναλαμβάνεται οίκοθεν η διαδικασία από τη φορολογική αρχή, διότι, σε αντίθετη περίπτωση, δεν θα προκύπτει ότι έχουν τηρηθεί οι εν λόγω τύποι.

Αν δεν κοινοποιηθεί στον φορολογούμενο η πράξη προσωρινού προσδιορισμού του φόρου μετά του σημειώματος ελέγχου στο οποίο θα ορίζεται προθεσμία προς ακρόαση, η οριστική πράξη προσδιορισμού του φόρου είναι τυπικά πλημμελής για παρά-

Σελ. 12

βαση ουσιώδους τύπου που έχει ταχθεί για την έκδοσή της, καθώς και για παραβίαση του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης, κι ως εκ τούτου, ακυρωτέα. Πρόκειται εν προκειμένω για ουσιώδη τύπο που έχει ταχθεί για την έκδοση της διοικητικής πράξης, όπως είχε κριθεί κατ’ αναλογία για το σημείωμα διαπιστώσεων του άρθρου 36§7 του ΚΒΣ.

Ωστόσο, κρίθηκε ότι ακόμη κι αν η πράξη προσωρινού προσδιορισμού του φόρου και το σημείωμα διαπιστώσεων του ελέγχου, που κοινοποιήθηκαν με συστημένη επιστολή, επιστραφούν ως αζήτητα, δεν ακυρώνεται η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, αφού σε κάθε περίπτωση ο φορολογούμενος άσκησε ενδικοφανή προσφυγή και επικαλέστηκε τους κρίσιμους ισχυρισμούς του, κι ως εκ τούτου, δεν επικαλείται βλάβη που δεν μπορεί να επανορθωθεί διαφορετικά παρά μόνο με την ακύρωση της πράξης.

Με αυτή την έννοια ο ισχυρισμός περί της μη κοινοποιήσεως της πράξεως προσωρινού προσδιορισμού του φόρου και του σημειώματος ελέγχου μπορεί να εξεταστεί από δύο πλευρές. Αφενός, από την άποψη της λυσιτέλειας σε σχέση με το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης, ώστε να ελεγχθεί εάν ο φορολογούμενος θα μπορούσε να επικαλεστεί ενώπιον της φορολογικής διοίκησης πραγματικούς ισχυρισμούς και να προσκομίσει αποδεικτικά στοιχεία κατά την ακρόασή του, με τα οποία θα επηρεαζόταν η κρίση της επί του πραγματικού πριν από την έκδοση της απόφασής της και, αφετέρου, από την άποψη της βλάβης, ήτοι ως ακραιφνώς ουσιώδης τύπος, υπό τους όρους του άρθρου 79§5 περ.β΄ του ΚΔΔ. Έτσι, η μη τήρηση του εν λόγω τύπου μπορεί να οδηγήσει στην ακύρωση της πράξης, μόνον εάν η βλάβη που επικαλείται ο φορολογούμενος δεν μπορεί να αποκατασταθεί διαφορετικά, παρά μόνο με την ακύρωσή της. Συνεπώς, όπως κατά τα ανωτέρω κρίθηκε, εάν ο φορολογούμενος άσκησε ενδικοφανή προσφυγή και επικαλέστηκε τους ισχυρισμούς που θα προέβαλε αν είχε κληθεί σε ακρόαση, οι οποίοι και απορρίφθηκαν, τότε δεν υφίσταται βλάβη που δεν μπορεί να αποκατασταθεί διαφορετικά παρά μόνο με την ακύρωση της πράξης. Στο ίδιο συμπέρασμα θα καταλήγαμε εάν ο εν λόγω ισχυρισμός είχε ιδωθεί από την άποψη της λυσιτέλειας της επίκλησής του. Ποια λυσιτέλεια του εν λόγω ισχυρισμού μπορεί να θεμελιώσει ο φορολογούμενος, όταν ήδη με την ενδικοφανή του προσφυγή επικαλέστηκε τους κρίσιμους ισχυρισμούς του ενώπιον της φορολογικής αρχής;

Τούτο, πάντως, δεν σημαίνει ότι ο ισχυρισμός περί μη τηρήσεως της εν λόγω διαδικασίας, σε κάθε περίπτωση καθίσταται αλυσιτελής, εάν εν συνεχεία ο φορολογούμενος

Σελ. 13

ασκήσει ενδικοφανή προσφυγή κατά της πράξης προσδιορισμού του φόρου και επικαλεστεί τους κρίσιμους ισχυρισμούς του. Και τούτο, διότι δεν κοινοποιήθηκε στον φορολογούμενο (και) το σημείωμα διαπιστώσεων του ελέγχου, το οποίο ενέχει μείζονα σημασία για την προετοιμασία της άμυνάς του.

Εάν ο φορολογούμενος υποβάλλει τις απόψεις του μετά την πάροδο της εκ του νόμου εικοσαήμερης προθεσμίας από την κοινοποίηση του σημειώματος ελέγχου, δεν θα πρέπει η φορολογική διοίκηση, εφόσον δεν έχει ολοκληρώσει τον έλεγχο και δεν έχει προβεί στη σύνταξη της έκθεσης ελέγχου, να μη λάβει υπόψη της τις εν λόγω απόψεις του φορολογουμένου, αλλά θα πρέπει με βάση τις αρχές της χρηστής διοίκησης να εκτιμήσει τις συνθήκες της περίπτωσης και να εξετάσει αν μπορεί να συγχωρέσει το εκπρόθεσμο της υποβολής τους.

Εξάλλου, στην περίπτωση που διενεργείται μεν φορολογικός έλεγχος, αλλά δεν εκδίδεται, λόγω μη ύπαρξης διαφορών, οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, δεν εκδίδεται ούτε προσωρινή πράξη προσδιορισμού του φόρου ούτε το σχετικώς συνταχθέν σημείωμα διαπιστώσεων κοινοποιείται στον φορολογούμενο, αφού δεν υφίσταται διαφοροποίηση της οφειλής. Τούτο έχει τη λογική του σημασία, καθώς η κοινοποίηση του σημειώματος που σχετικώς συντάχθηκε δεν εξυπηρετεί τα δικαιώματα άμυνας του φορολογουμένου, δεδομένου ότι δεν καλείται ο τελευταίος να προσφύγει κατά κάποιας πράξης καταλογισμού του φόρου. Ωστόσο, συντάσσεται σε κάθε περίπτωση έκθεση ελέγχου μετά το πέρας της διαδικασίας, η οποία κοινοποιείται στον φορολογούμενο, σύμφωνα με το άρθρο 33§3 ΚΦΔ, κι ως εκ τούτου, σε κάθε περίπτωση λαμβάνει γνώση των όσων κρίθηκαν κατά τον έλεγχο.

iii. Ο χρόνος έκδοσης της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου

Στη διάταξη του άρθρου 28 και ήδη 33 ΚΦΔ προβλέπεται ότι η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, μετά της συνταχθείσας έκθεσης ελέγχου, εκδίδονται εντός μηνός από την παραλαβή των απόψεων του φορολογουμένου ή από την εκπνοή της εικοσαήμερης προθεσμίας εντός της οποίας οφείλει ο τελευταίος να υποβάλει τις απόψεις του. Στη σχετικώς συντασσόμενη έκθεση ελέγχου θα πρέπει να διαλαμβά-

Σελ. 14

νεται μνεία περί της κοινοποίησης του σημειώματος και αναφορά στους ισχυρισμούς που ενδεχομένως προέβαλε ο φορολογούμενος κατά την ακρόασή του.

Αν η φορολογική αρχή δεν τηρήσει την εικοσαήμερη προθεσμία και εκδώσει πρόωρα και πριν από την πάροδό της την οριστική πράξη προσδιορισμού του φόρου, εφόσον ο φορολογούμενος δεν υπέβαλε απόψεις, η απόφασή της είναι ακυρωτέα για παράβαση ουσιώδους τύπου που έχει ταχθεί για την έκδοσή της.

Η ανωτέρω μηνιαία προθεσμία που τάσσεται στη φορολογική διοίκηση για την έκδοση της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου δεν έχει ανατρεπτικό χαρακτήρα. Ως εκ τούτου, η υπέρβασή της και η έκδοση της πράξης μετά την πάροδο αυτής δεν οδηγεί σε ακυρότητά της, εφόσον βεβαίως αυτή εκδοθεί εντός του χρόνου της παραγραφής. Και τούτο, διότι, όπως προκύπτει από το άρθρο 10§5 του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, οι προθεσμίες που τάσσονται εν γένει στη διοίκηση έχουν ενδεικτικό χαρακτήρα, εκτός αν ορίζονται ρητώς στον νόμο ως αποκλειστικές, στο δε άρθρο 33 ΚΦΔ δεν τάσσεται η εν λόγω προθεσμία ως αποκλειστική επί ποινή ακυρότητας της πράξης οριστικού διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, αλλά με αυτή τίθεται στη φορολογική διοίκηση έντονη υπόδειξη προς ενέργεια και ολοκλήρωση του φορολογικού ελέγχου εντός μηνός ή πάντως εντός ευλόγου χρόνου από την κοινοποίηση της πράξης προσωρινού προσδιορισμού του φόρου και την υποβολή των απόψεων του φορολογουμένου. Αντίθετη εκδοχή θα δημιουργούσε προσκόμματα στην εύρυθμη λειτουργία της φορολογικής διοικήσεως και θα οδηγούσε σε αναρμοδιότητα της φορολογικής αρχής κατά χρόνον να επιβάλει τον φόρο, παρότι το δικαίωμά της δεν έχει υποπέσει σε παραγραφή, κατά παράβαση της αρχής της νομιμότητας του φόρου του άρθρου 78§1 του Συντάγματος.

Εξάλλου, ακόμη κι αν η εν λόγω προθεσμία ιδωθεί ως τύπος που πρέπει να τηρείται, θα πρέπει, σε κάθε περίπτωση, ο φορολογούμενος να αποδείξει ότι υφίσταται βλάβη

Σελ. 15

από την μη τήρηση αυτού, που δεν θα μπορούσε να αποκατασταθεί διαφορετικά παρά μόνο με την ακύρωση της εκδοθείσας πράξης.

Γ. Η εφαρμογή του άρθρου 28 και ήδη 33 ΚΦΔ κατά την έκδοση πράξεων επιβολής προστίμου

Σε περίπτωση επιβολής προστίμου, όπως ορίζει το άρθρο 62§1 και ήδη 65§1 ΚΦΔ, ακολουθείται η ίδια διαδικασία, δηλαδή εκδίδεται προσωρινή πράξη προσδιορισμού του προστίμου και συντάσσεται σημείωμα διαπιστώσεων ελέγχου.

Όμως, δεν εκδίδεται προσωρινή πράξη προσδιορισμού προστίμου ούτε σημείωμα διαπιστώσεων ελέγχου για τα πρόστιμα που προκύπτουν και επιβάλλονται κατά τον άμεσο, διοικητικό και ενδιάμεσο (πρώην προληπτικό) προσδιορισμό του φόρου, όπως ορίζεται στο άρθρο 62§4 και ήδη 65§4 ΚΦΔ.

Στην περίπτωση επιβολής προστίμου που προκύπτει κατά τον διοικητικό προσδιορισμό του φόρου ισχύουν όσα θα αναπτυχθούν αναλυτικότερα στη συνέχεια. Ειδικότερα, θεμελιώνεται υποχρέωση της φορολογικής αρχής να καλέσει τον φορολογούμενο σε ακρόαση πριν από την έκδοση της πράξεως διοικητικού προσδιορισμού του φόρου, εφόσον ο καταλογισμός του φόρου βασίζεται σε οικονομικά στοιχεία που δεν συμπεριέλαβε στη δήλωσή του. Ως εκ τούτου, κατ’ αναλογία, θα πρέπει η φορολογική αρχή να καλεί σε ακρόαση τον φορολογούμενο και πριν από την έκδοση της συναφούς πράξης επιβολής προστίμου.

Βέβαια, θα μπορούσε να υποστηριχθεί ότι αρκεί η προηγούμενη ακρόαση να λάβει χώρα μία φορά, άπαξ, πριν από την έκδοση της πράξης επιβολής του κύριου φόρου, και όχι διακεκριμένως για το συναφές φορολογικό αντικείμενο, διότι η πράξη επιβολής προστίμου εκδίδεται για την ίδια φορολογική περίπτωση και βάσει των ίδιων πραγματικών περιστατικών. Υπό αυτή την έννοια, εάν κληθεί ο φορολογούμενος πριν από την έκδοση της πράξης διοικητικού προσδιορισμού του φόρου, δεν απαιτείται να κληθεί και πριν από την έκδοση της πράξης επιβολής προστίμου, εάν και οι δύο πράξεις ερείδονται επί του ίδιου πραγματικού.

Εξάλλου, με το άρθρο 3§10 του Ν 4337/2015, προστέθηκε§8 στο άρθρο 62 του προϊσχύοντος ΚΦΔ (Ν 4174/2013) και ορίστηκε ότι δεν επιβάλλονται πρόστιμα σε περίπτωση εκτιμώμενου προσδιορισμού του φόρου, διότι, όπως αναφέρεται και στην αιτιολογική έκθεση του εν λόγω νόμου, εάν υποβληθεί εν συνεχεία φορολογική δήλωση από τον φορολογούμενο, παύει αυτομάτως να ισχύει η πράξη αυτή (εκτιμώμενου προσδιορισμού του φόρου). Έτσι, η διάταξη του άρθρου 61§4 του Ν 4174/2013, κατά το μέ-

Σελ. 16

ρος που όριζε ότι δεν υποχρεούται η φορολογική αρχή να καλεί τον φορολογούμενο σε ακρόαση πριν από την έκδοση πράξης επιβολής προστίμου κατά τον εκτιμώμενο προσδιορισμό του φόρου, στερούνταν πλέον πεδίου εφαρμογής. Ήδη, με τον νυν ισχύοντα ΚΦΔ απαλείφθηκε η ρύθμιση περί μη υποχρέωσης προηγούμενης ακρόασης στην περίπτωση επιβολής προστίμου βάσει του εκτιμώμενου προσδιορισμού του φόρου, αφού τέτοιο πρόστιμο δεν επιβάλλεται κατ’ άρθρον 65§7 του ίδιου Κώδικα.

Περαιτέρω, σύμφωνα με το άρθρο 62§4 του προϊσχύοντος ΚΦΔ, δεν απαιτούνταν η έκδοση και κοινοποίηση προσωρινής πράξης προσδιορισμού προστίμου και σημειώματος ελέγχου στην περίπτωση επιβολής προστίμου που επιβαλλόταν για την τέλεση διαδικαστικών παραβάσεων. Ως τέτοιες θεωρούνταν σύμφωνα με το άρθρο 54 ΚΦΔ ως ίσχυε: α. η μη υποβολή, η εκπρόθεσμη ή ελλιπής υποβολή δήλωσης πληροφοριακού χαρακτήρα ή φορολογικής δήλωσης από την οποία δεν προκύπτει φόρος, β. η μη υποβολή ή η εκπρόθεσμη υποβολή φορολογικής δήλωσης, γ. η μη υποβολή ή η εκπρόθεσμη υποβολή δήλωσης παρακράτησης φόρου, δ. η μη συμμόρφωση σε αίτημα της φορολογικής διοίκησης για παροχή πληροφοριών ή στοιχείων, ε. η μη συνεργασία στη διάρκεια φορολογικού ελέγχου, στ. η μη γνωστοποίηση στη φορολογική διοίκηση διορισμού φορολογικού εκπροσώπου, ζ. η μη εγγραφή στο φορολογικό μητρώο ή η εγγραφή περισσότερες φορές σ’ αυτό, η. η μη συμμόρφωση σε υποχρέωση σχετική με την τήρηση βιβλίων που διαλαμβάνεται στον Κώδικα, θ) η έκδοση στοιχείων λιανικής πώλησης χωρίς τη χρήση φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού ή από εγκεκριμένο και μη δηλωμένο φορολογικό ηλεκτρονικό μηχανισμό, ι) η έκδοση δελτίων και αποδείξεων από το Ολοκληρωμένο Σύστημα Ελέγχου Εισροών - Εκροών, χωρίς τη χρήση εγκεκριμένου μοντέλου μηχανισμού σήμανσης, ια) η μη συμμόρφωση με τις υποχρεώσεις των παρ. 1 και 3 του άρθρου 20 του Ν 3842/2010, ήτοι της μη ηλεκτρονικής διαβίβασης στη βάση δεδομένων της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων των δεδομένων των εκδιδόμενων λογιστικών αρχείων - στοιχείων, ανεξαρτήτως της μεθόδου έκδοσης αυτών από τους υποκείμενους σε φόρο εισοδήματος, και της μη εξόφλησης φορολογικών στοιχείων συνολικής αξίας πεντακοσίων (500) ευρώ και άνω, που εκδίδονται για πώληση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών σε ιδιώτες, με τη χρήση μέσων πληρωμής με κάρτα ή άλλου ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής, όπως ενδεικτικά άλλα όχι περιοριστικά τραπεζικό έμβασμα, πληρωμή μέσω λογαριασμού πληρωμών, χρήση ηλεκτρονικού πορτοφολιού, αντιστοίχως, ιβ) η μη υποβολή ή η ανακριβή υποβολή στοιχείων αναφορικά με τις κατά την παρ. 8 του άρθρου 62 του Ν

Σελ. 17

4170/2013 υποχρεώσεις, ιγ) η μη έκδοση ή η έκδοση ή λήψη ανακριβών λογιστικών αρχείων για πράξεις που δεν επιβαρύνονται με ΦΠΑ, ιδ) η διακίνηση αγαθών χωρίς την ύπαρξη παραστατικών στοιχείων διακίνησης και ιε) η μη υποβολή ή η εκπρόθεσμη υποβολή ή η ανακριβής υποβολή δήλωσης κατοχής, απόκτησης, μεταβολής και διακοπής λειτουργίας τερματικών Ηλεκτρονικής Μεταφοράς Κεφαλαίων στο Σημείο Πώλησης («Electronic Funds Transfer at the point of sale, EFT/POS).

Όλες οι ως άνω, όμως, παραβάσεις δεν είναι αμιγώς διαδικαστικές, δηλαδή η τέλεσή τους δεν στηρίζεται σε αμιγώς αντικειμενικά δεδομένα που συνάπτονται αποκλειστικά με την παραβίαση της τηρητέας διαδικασίας, ώστε να παραλείπεται νομίμως η προηγούμενη ακρόαση του φορολογουμένου, καθώς για πολλές από αυτές καταλείπεται στον φορολογούμενο δυνατότητα αμφισβήτησης της τέλεσης της φορολογικής παράβασης με την επίκληση ισχυρισμών και την προσκόμιση στοιχείων που θα μπορούσαν να επηρεάσουν την κρίση της φορολογικής διοίκησης ως προς τούτο.

Με το νέο άρθρο 65§4 ΚΦΔ ο φορολογούμενος δεν καλείται προς ακρόαση μέσω της κοινοποίησης του σημειώματος διαπιστώσεων μόνο σε περίπτωση επιβολής προστίμων για τις παραβάσεις μη υποβολής ή ελλιπούς υποβολής φορολογικών δηλώσεων. Ως εκ τούτου, ο νομοθέτης επέδειξε έγκαιρα τα αναγκαία αντανακλαστικά και απάλειψε την ανωτέρω ρύθμιση του προϊσχύοντος άρθρου 62§4 ΚΦΔ, προκειμένου να αποφύγει τις ενδεχόμενες ακυρότητες των εκδοθεισών πράξεων.

Εξάλλου, η έννοια της ελλιπούς υποβολής της φορολογικής δήλωσης, που συναντάται και στις διατάξεις των περιπτώσεων α΄ έως γ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 53, καθώς και στα άρθρα 56 και 59 ΚΦΔ, αναφέρεται στις περιπτώσεις όπου η υποβληθείσα φορολογική δήλωση δεν συνοδεύεται από τα οικονομικά στοιχεία που αποδεικνύουν το περιεχόμενό της και όχι όταν είναι ανακριβής. Και τούτο, διότι η ως άνω διάταξη, ως εξαιρετική, πρέπει να ερμηνεύεται στενά, ενώ αν ήθελε ο νομοθέτης να περιορίσει το δικαίωμα προηγούμενης ακρόασης και για την περίπτωση επιβολής προστίμου λόγω ανακριβούς υποβολής φορολογικής δηλώσεως, όφειλε να το είχε θεσπίσει ρητώς.

Σελ. 18

Δ. Η διακριτή διαδικασία του άρθρου 28Α και ήδη 34 ΚΦΔ

Στο άρθρο 28Α και ήδη 34 ΚΦΔ προβλέπονται ορισμένες παρεκκλίσεις από την οριζόμενη στο άρθρο 28 και ήδη 33 ΚΦΔ διαδικασία και ειδικές προθεσμίες για την έκδοση φορολογικών πράξεων ορισμένου αντικειμένου.

Ειδικότερα, ο έλεγχος που διενεργείται από τη Διεύθυνση Ερευνών Οικονομικού Εγκλήματος- η οποία συστάθηκε με τον Ν 4512/2018, υπάγεται στον Υπουργό Οικονομικών και εποπτεύεται από τον Εισαγγελέα Οικονομικού Εγκλήματος- τίθεται σε απόλυτη προτεραιότητα.

Η εν λόγω υπηρεσία διεξάγει φορολογικούς ελέγχους παράλληλα με την ΑΑΔΕ σε όλη την επικράτεια σε περίπτωση τέλεσης µείζονος ποινικής απαξίας φορολογικών εγκληµάτων και άλλων συναφών οικονοµικών αδικημάτων λόγω φοροδιαφυγής.

Έτσι, οι εν λόγω υποθέσεις, καθώς και οι υποθέσεις που ελέγχονται από τη Διεύθυνση Οικονομικής Αστυνομίας του Αρχηγείου Ελληνικής Αστυνομίας, εφόσον είναι μείζονος σημασίας ή προκύπτουν ενδείξεις ποινικά κολάσιμης φοροδιαφυγής, ελέγχονται κατ’ απόλυτη προτεραιότητα και ανεξάρτητα άλλων τυχόν προβλεπόμενων κριτηρίων προτεραιοποίησης.

Εν προκειμένω, προβλέπεται ότι εντός προθεσμίας ενός μηνός από τη διαβίβαση του πορίσματος της υπηρεσίας Διεύθυνσης Ερευνών Οικονομικού Εγκλήματος (και της Διεύθυνσης Οικονομικής Αστυνομίας) στη φορολογική αρχή και των στοιχείων που προέκυψαν από τον έλεγχο ή υποβλήθηκαν από τον φορολογούμενο, η φορολογική διοίκηση κοινοποιεί εγγράφως στον φορολογούμενο αντίγραφο της πορισματικής έκθεσης, το σημείωμα διαπιστώσεων του ελέγχου και την πράξη προσωρινού προσδιορισμού του φόρου.

Δεν ορίζεται αν η φορολογική αρχή μπορεί να προβεί σε ουσιαστικό επανέλεγχο, καθώς κι αν δικαιούται να διενεργήσει ελεγκτικές επαληθεύσεις και εν συνεχεία να κρίνει ότι δεν στοιχειοθετούνται οι παραβάσεις που καταλογίζονται στην πορισματική

Σελ. 19

έκθεση. Όμως, συμπληρωματικά, το άρθρο 387§9 του Ν 4512/2018 ορίζει ότι σε περίπτωση μη επαρκούς στοιχειοθέτησης των παραβάσεων ή μη τήρησης του μορφότυπου της πορισματικής έκθεσης, η ΑΑΔΕ δύναται να αναπέμψει στη Διεύθυνση Ερευνών Οικονομικού Εγκλήματος αιτιολογημένα τον φάκελο της υποθέσεως για περαιτέρω έρευνα από αυτήν. Στην περίπτωση αυτή η ανωτέρω μηνιαία προθεσμία για κοινοποίηση των πράξεων προσωρινού προσδιορισμού του φόρου, του σημειώματος διαπιστώσεων ελέγχου και της πορισματικής έκθεσης πρέπει να γίνει δεκτό ότι αναστέλλεται.

Ο φορολογούμενος έχει δικαίωμα να λάβει αντίγραφα των στοιχείων στα οποία στηρίχθηκε ο προσωρινός προσδιορισμός του φόρου και εν συνεχεία να υποβάλλει εντός προθεσμίας 20 ημερών από την κοινοποίηση των ανωτέρω πράξεων τις απόψεις του ενώπιον της φορολογικής αρχής.

Η φορολογική διοίκηση υποχρεούται εντός τριών μηνών από την παραλαβή των απόψεων του φορολογουμένου ή την άπρακτη πάροδο της ανωτέρω εικοσαήμερης προθεσμίας να εκδώσει την οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου. Αν όμως η υπόθεση είναι περίπλοκη, μπορεί η ανωτέρω τρίμηνη προθεσμία, με απόφαση της φορολογικής αρχής η οποία κοινοποιείται στη Διεύθυνση Ερευνών Οικονομικού Εγκλήματος, να παρατείνεται για ένα μήνα.

Εάν ο φορολογούμενος με την υποβολή των απόψεών του προσκομίσει νέα στοιχεία, τα οποία δεν είχαν υποβληθεί ενώπιον της Διεύθυνσης Ερευνών Οικονομικού Εγκλήματος και δεν εκτιμήθηκαν από αυτή, η φορολογική διοίκηση δύναται να διαβιβάσει τα στοιχεία αυτά στην εν λόγω υπηρεσία προς αξιολόγηση. Η εν λόγω υπηρεσία υποχρεούται να στείλει τις απόψεις της στη φορολογική αρχή μέσα σε προθεσμία ενός μηνός από την επαναφορά του φακέλου ενώπιόν της. Στην περίπτωση αυτή ο χρόνος που απαιτείται για την ολοκλήρωση της διαδικασίας που προβλέπεται ως ανωτέρω δεν προσμετράται στην προαναφερόμενη προθεσμία των τριών μηνών για την έκδοση της οριστικής πράξης προσδιορισμού φόρου, η οποία σε καμία περίπτωση δεν υπερβαίνει συνολικά τους τέσσερεις ή, κατόπιν αιτιολογημένης παράτασης, τους πέντε μήνες από τη λήψη των νέων αυτών στοιχείων από την ΑΑΔΕ.

Σύμφωνα με την§7 του άρθρου 387 του Ν 4512/2018 η φορολογική αρχή μπορεί να μην ακολουθήσει το πόρισμα της ως άνω αρχής ή να μην προβεί στην έκδοση οριστι-

Σελ. 20

κής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, κατόπιν ειδικής και επαρκούς αιτιολογίας, ιδίως: α) σε περίπτωση που στην πορισματική έκθεση δεν έχουν ληφθεί υπόψη ή έχουν εφαρμοσθεί εσφαλμένα ερμηνευτικές εγκύκλιοι της ΑΑΔΕ επί των φορολογικών και τελωνειακών διατάξεων ή η νομολογία των δικαστηρίων ή οι αποφάσεις της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, β) σε περίπτωση προσκόμισης νέων στοιχείων και γ) σε περίπτωση μη τήρησης του μορφότυπου της πορισματικής έκθεσης της ΑΑΔΕ, όπως ισχύει ή δύναται να εξειδικεύεται.

Back to Top